RSS ekologika.sk

Ponúkame Vám možnosť dostávať najnovšie informácie cez RSS kanál.


Vložte Váš e-mail:

Ekoknižnica

Virtuálna voda

Virtuálna voda

Viete koľko "virtuálnej vody" spotrebujete počas denného menu?

Vypočítajte si ju!

Ekokancelária

Ekokancelária

Hľadáte tipy na zníženie ekologickej stopy na pracovisku?

Kliknite sem!

Ekogaléria

Ekogaléria

Radi fotíte alebo poznáte zaujímavý príbeh osobnosti, ktorá podniká ekologicky?

Podeľte sa o ne!

Ecodesign Company

Ecodesign Company

Ecodesign Company Partner portálu Ekologika - poskytuje služby v oblasti vývoja a marketingu ekoproduktov

Ecodesign Company
banner

Environmentálne manažérske účtovníctvo

Environmentálne manažérske účtovníctvo (EMÚ) sa zameriava na identifikáciu, zber, analyzovanie, hodnotenie a prenos informácií týkajúcich sa environmentálnych nákladov a výnosov ako aj iných hodnotných informácií, dôležitých pre správne rozhodovanie v rámci podniku. Ako významný nástroj environmentálneho manažmentu sa začal využívať najmä v druhej polovici 90-tych rokov. Umožňuje podnikovému manažmentu lepšie odhadnúť peňažné aspekty výrobkov a projektov čistejšej produkcie najmä v procese rozhodovania o kapitálových investíciách, určovaní nákladov a výnosov ako aj pri tvorbe dizajnu výrobných procesov a samotných výrobkov.

Finančné účtovníctvo vyjadruje informácie o podniku ako celku (účtovnej jednotke). Hranicou je teda právnická alebo fyzická osoba zabezpečujúca niekoľko činností, procesov, ktorých výstupom sú výrobky alebo služby. Manažérske účtovníctvo poskytuje informácie pracovníkom na rôznych stupňoch manažmentu. Slúži na interné účely a jeho úlohou je podávať informácie o nákladoch a výnosoch na výrobky, procesy, zariadenia, činnosti a pod. Environmentálne manažérske účtovníctvo je tiež interným nástrojom manažmentu, ale jeho cieľom je identifikovať, zhromaždiť a analyzovať údaje o environmentálnych nákladoch v rozsahu presne určenom osobami zodpovednými za zavedenie EMÚ.

EMÚ zahŕňa súčasne životné prostredie a ekonomiku. Jeho účelom je, aby podnik presne poznal, kde, kedy a v akom množstve vzniká environmentálny náklad, resp. výnos.

Význam
Oblasti využitia
Dôvody pre zavedenie EMÚ
Vymedzenie environmentálnych nákladov
Environmentálne náklady a výnosy

Význam

Význam EMÚ spočíva v lepšej hospodárnosti so zdrojmi, čo sa v podniku odrazí na znížených environmentálnych nákladoch. Efekt z redukcie nákladov sa následne pozitívne odrazí na jeho zvýšenom hospodárskom výsledku. Cieľom EMÚ je tak prispieť k efektívnejšiemu využívaniu materiálov a energie, čím súčasne podnik prispieva k znižovaniu negatívnych vplyvov spôsobených na životnom prostredí. Význam EMÚ stúpa s narastajúcou konkurenciou, kde efektívnosť vynakladania zdrojov ako aj snaha minimalizovať škody spôsobené na životnom prostredí, sú v centre záujmu jednotlivých zainteresovaných skupín.

Oblasti využitia

EMÚ poskytuje informácie vhodné pre vrcholový manažment, ktorý rozhoduje o kapitálových investíciách (napríklad pri projektoch čistejšej produkcie, implementácii koncových technológií ako sú ČOV a pod.), pre finančných manažérov pri určovaní nákladov alebo inžinierov/dizajnérov, ktorí navrhujú výrobné procesy a výrobky. EMÚ možno využiť pri rôznych činnostiach:

  • cenové rozhodovanie
  • investičné rozhodnutia
  • plánovanie, realizovanie a kalkulácie nákladov a úspor z projektov čistejšej produkcie
  • stanovenie si environmentálnych cieľov
  • hodnotenie environmentálneho správania podniku
  • benchmarking
  • environmentálny reporting
  • finančné výkazníctvo o environmentálnych záväzkoch pre štátne a miestne úrady

Dôvody pre zavedenie EMÚ

Za najdôležitejšie dôvody, prečo by podniky mali zaviesť detailný systém sledovania environmentálnych nákladov možno považovať:
  • Súčasné účtovné systémy vyhľadávajú, zaznamenávajú, sledujú a vyhodnocujú environmentálne náklady nevhodným spôsobom.
  • Do úvahy sú väčšinou brané len náklady na odstraňovanie odpadov, ale neprihliada sa na obstarávaciu cenu vyplytvaného materiálu, ktorý prejde do odpadových prúdov, ani náklady vyvolané spracovaním nevýrobkového výstupu.
  • Mnohé environmentálne náklady sú súčasťou režijných nákladov a sú zaznamenávané do rozvrhových základní, ktoré si podnik určí sám.

Predpokladajme, že podnik vyrába výrobok A a B. Režijné náklady sú priradené výrobkom v pomere, ktorý zodpovedá spotrebe vynaloženej práce a materiálu na ich výrobu. Toxický odpad je výsledkom len výrobku A. Náklady na jeho odstránenie sú však súčasťou režijných nákladov. V tomto prípade časť týchto nákladov je priradené aj výrobku B, ktorý však tieto náklady nevyvolal, takže by ani nemal za ne niesť žiadnu zodpovednosť. Výsledkom sú chybné kalkulácie vlastných nákladov na jednotlivé výrobky, ktoré sa premietajú do rentability výrobkov. Inak povedané, výrobky „škodlivé“ pre ŽP spôsobujúce viac odpadov, a tým aj vyššie náklady na ich zneškodňovanie a odstránenie, vykazujú vyšší zisk, než tomu zodpovedá skutočnosť. Environmentálne vhodné výrobky tak nepriamo dotujú výrobky znečisťujúce ŽP (ich cena je vyššia, akoby mala byť, pretože znášajú časť nákladov vyvolaných „škodlivými“ výrobkami).

Vymedzenie environmentálnych nákladov

V rámci environmentálneho účtovníctva sa možno stretnúť s viacerými definíciami environmentálnych nákladov. Dôvody, prečo sa stále častejšie stretávame s pojmami ako celkové, úplné alebo náklady životného cyklu, sú na zdôraznenie toho, že tradičný prístup k nákladom bol neúplný (do úvahy sa brali len bežné environmentálne náklady koncových technológií ako sú ČOV, spaľovne pevných odpadov a pod.). V rámci externého vykazovania sú spravidla medzi environmentálne náklady zahrnuté len náklady na ochranu životného prostredia. Európsky štatistický úrad (EUROSTAT) považuje „environmentálne výdaje ako výdaje spojené s činnosťami a aktivitami, ktorých prvotným cieľom je ochrana pred znečistením, zníženie, eliminácia, odstránenie znečistenia, prípadne iná degradácia ŽP“.

VDI 2000 – Asociácia nemeckých inžinierov – spolu s predstaviteľmi nemeckého priemyslu vypracovala príručku k definícii nákladov na ochranu ŽP a iných pojmov prevencie znečisťovania. Podľa VDI 2000 „náklady na ochranu ŽP zahŕňajú všetky náklady na prevenciu znečistenia, odstránenia environmentálnych dopadov, environmentálne plánovanie, regulácia a nápravy škôd, ktoré vznikajú podnikom a obyvateľom“. Najpodrobnejšia definícia environmentálnych nákladov pochádza od expertov z UN Division for Sustainable Development, ktorí rozdeľujú environmentálne náklady na dve zložky[1]:

 Náklady na ochranu ŽP (zneškodnenie vzniknutých odpadov, odpadových vôd, emisií do ovzdušia a prevencia znečistenia)
 + Náklady súvisiace s poškodením ŽP
 
  • Náklady na vyplytvaný materiál
  • Náklady na vyplytvané pracovné sily a výrobné zariadenia
  • Pokuty, penále a náhrady škôd
  Celkové podnikové environmentálne náklady

Zároveň sem patria všetky výdaje na opatrenia, ktoré súvisia s prevenciou, znižovaním, riadením a dokumentáciou environmentálnych aspektov, vplyvov a rizík, ako aj na odstránenie a úpravu znečistených plôch. Zavedenie koncových technológií môže byť z krátkodobého hľadiska riešenie, avšak z dlhodobého hľadiska to len zvyšuje investičné výdaje (spotrebu materiálu, energie a práce). Preventívna ochrana zameraná na odstránenie znečistenia priamo pri jeho zdroji, je z dlhodobého hľadiska efektívnejšia. Princíp prevencie znečistenia znamená, skúmať, kde a prečo odpad vzniká a ako sa mu dá zabrániť. Možno to dosiahnuť lepším hospodárením, zmenami v dizajne výrobku, použitím iných (netoxických) materiálov alebo úpravou výrobných procesov. Princíp prevencie znečistenia výrazne znižuje environmentálne náklady.

Náklady na ochranu ŽP sú len jednou stranou mince. Odpad je materiál, ktorý sa (vo väčšine prípadov) nedá použiť pre trhové účely. Je preto ukazovateľ neefektívnosti výroby. Z tohto dôvodu položky „vyplytvaný materiál“ (obstarávacia cena materiálu, ktorý opustil podnik ako nevýrobkový výstup), „opotrebovanie environmentálneho zariadenia“ alebo „vynaložená práca v dôsledku zneškodnenia odpadu“ musia byť pripočítané k environmentálnym nákladom.

V rámci environmentálnych nákladov môžeme rozlišovať ich dve hlavné kategórie[2]:

  • environmentálne náklady, ktoré priamo dopadajú na podnik, tzv. priame environmentálne náklady
  • náklady vyplývajúce z dopadov na jednotlivca, spoločnosť a ŽP, za ktoré podnik zo zákona nevedie zodpovednosť, tzv. negatívne externality.
Negatívne externality neocenené trhom nevchádzajú do internej kalkulácie ekonomických aktivít a teda ani subjektov, ktoré ich vyvolávajú. Predstavujú teda určitý únik z podnikových nákladov a prenášajú sa tak na niekoho iného (obyvateľov žijúcich v blízkosti podniku). Ani makroekonomické nástroje (pokuty, dane, poplatky) neprinášajú uspokojivé riešenie. Škoda, ktorú je podnik ochotný zaplatiť, je vždy nižšia ako celková vzniknutá škoda.

Úlohou vlád je, aby pomocou environmentálnych nástrojov (daní, predpisov, poplatkov a i.) obmedzili vznik odpadov, odpadových vôd a emisií a uplatnili princíp znečisťovateľ platí - čím by sa zahrnuli negatívne externality do podnikových nákladov.

Environmentálne náklady a výnosy V nasledujúcej časti si podrobne rozoberieme jednotlivé kategórie a položky environmentálnych nákladov a výnosov vypracované skupinou expertov v rámci OSN pre trvalo udržateľný rozvoj[3]. 

Environmentálne náklady a výnosy

1. Náklady súvisiace s ochranou

ŽP Odpisy zariadenia na úpravu odpadov, odpadových vôd a emisií

Kde je to možné, mali by byť tieto zariadenia a k nim prislúchajúce odpisy samostatne účtovne sledované. Do tejto kategórie je možné zahrnúť aj náklady na rekultivizáciu a dekontamináciu pôdy. Náklady na zaobstarávanie environmentálnych zariadení sa vyjadrujú v obstarávacej cene zariadenia.

Údržba zariadení, prevádzkový materiál a služby

Akonáhle sme identifikovali environmentálne zariadenia, zostáva určiť náklady súvisiace s uvedenými zariadeniami. Sú to náklady na všetky prevádzkové látky (mazadlá, palivá, čistiace látky), opravu zariadení, prehliadky, inšpekcie a pod.

Pracovníci

V tejto časti je kalkulovaný čas potrebný na likvidáciu odpadov. Patria sem aj náklady pracovníkov útvarov, ktorých činnosti súvisia so zhromažďovaním odpadov, s kontrolou a reguláciou odpadových emisií do ovzdušia. Externé služby súvisiace s nakladaním odpadu, odpadových vôd a emisií Patria sem platby externým organizáciám za odvoz odpadových hmôt, za služby súvisiace s odstraňovaním kontaminovaných zemín, nájomné za environmentálne zariadenia.

Poplatky a dane

Poplatky a dane tvoria podstatnú časť environmentálnych nákladov. Patria sem poplatky za ukladanie odpadov, za zvoz, triedenie a odstraňovanie odpadov, poplatky z objemu vypúšťaných odpadových vôd, za odber podzemných vôd, za znečisťovanie ovzdušia, za vyrobené, vyskladnené alebo dovezené látky ohrozujúce ozónovú vrstvu, za využitie kanalizačnej siete, úhrady za vyťažené nerasty, za trvalé a dočasné odňatie poľnohospodárskej pôdy, za odňatie lesnej pôdy lesnej výrobe, náklady na rôzne povolenia a environmentálne dane.

Pokuty, penále a náhrady škôd

Do tejto položky patria všetky náklady súvisia s porušením zákonov, ktoré musia byť uhradené buď štátu alebo iným právnickým či fyzickým osobám.

Poistenie zodpovednosti za škody na ŽP

Poistné platby priamo súvisia s výškou rizika, za ktoré podnik zodpovedá. Spravidla sa tieto náklady priraďujú do stĺpca „ostatné náklady“. Vo výkaze ziskov a strát sa poistenie uvádza pod nákladmi, čím sa priamo znižuje hospodársky výsledok.

Rezervy na úpravu a vyčistenie

Účtovné jednotky majú povinnosť brať do úvahy všetky predvídateľné riziká a straty, ktoré sa týkajú majetku a záväzkov a sú podniku známe v momente zostavovania účtovnej závierky. Ako záväzky to môžu byť: kontaminácia spodnej vody (rozpúšťadlami), kontaminácia povrchovej vody (rozliatím alebo dopravnou nehodou), vypustenie emisií do ovzdušia (zlyhaním zariadení, ľudského faktora), energetické emisie (vypustenie rádioaktívnych emisií).

2. Náklady súvisiace s prevenciou znečistenia

 

Externé služby

Externé služby sú všetky nakupované služby súvisiace s prevenciou a starostlivosťou o ŽP. Sú to napríklad služby konzultantov, školenia, inšpekcie alebo audity. Ak je to možné, príslušné služby treba priradiť k jednotlivým doménam ŽP (napr. ovzdušie, voda, pôda a pod.). Vo väčšine prípadov budú priradené k položke „ostatné“.

Pracovníci

Všetci tí, ktorí vykonávajú alebo sa zúčastňujú školení, projektov zameraných na prevenciu znečisťovania, vykonávanie auditov a pod. Možno sem zaradiť aj náklady na pracovné cesty v rámci starostlivosti a prevencie ŽP.

Vývoj a výskum

Patria sem len také projekty, ktoré priamo súvisia s ochranou životného prostredia. V rámci tejto položky by mali byť len tie náklady, ktorých hlavným cieľom je zlepšenie environmentálneho profilu podniku (napr. zmena dizajnu výrobku pomocou metódy LCA za účelom dematerializovať výrobok).

Zvýšené náklady súvisiace s čistejšími technológiami

Pri projektoch čistejšej produkcie je dosť zložité presne určiť aká časť celkových nákladov je environmentálna. V takýchto prípadoch je vhodné porovnať náklady na riešenie, ktoré je menej priaznivé k ŽP s nákladmi na čistejšiu produkciu. Rozdiel v nákladoch sa potom môže považovať za environmentálny náklad na ochranu ŽP, ktoré sa vo výkaze ziskov a strát vykazujú po celý dobu životnosti investície ako odpisy. Ak však investícia do čistejšieho zariadenia predstavuje technológiu bežne používanú a je zrealizovaná len za účelom výmeny starého zariadenia, nie je to už environmentálny náklad. Bola uskutočnená pre pokračovanie výroby, čiže z ekonomických dôvodov. Ak sú čistejšie technológie súčasťou odpisov dlhodobého majetku, nie sú už zaradené do výkazov EMÚ.

Ďalšie náklady

Sú to napríklad zvýšené náklady obstarávaného materiálu, ktorý je šetrný k ŽP oproti bežným materiálom (ekologické farby). Čiže náklady vyvolané snahou podniku predchádzať znečisteniu ŽP.

3. Náklady nevýrobkového výstupu

 

Všetko čo neopustilo podnik ako výrobok, je znakom neefektívnej výroby – je to odpad. Je potrebné mať dokonalú predstavu o energetických a materiálových tokoch, predovšetkým surovín a pomocných látok. Cena materiálu, ktorý prešiel výrobným procesom, ale nestal sa výrobkom určeným na predaj, predstavuje vyplytvaný materiál.

Tabuľka - Náklady nevýrobkového výstupu

 Náklady nevýrobkového výstupu v %
Cena materiálu
60%
Náklady spracovania
20%
Manipulácia, skladovanie
10%
Nakladanie s odpadmi, odpadovými vodami a emisiami
10%
Celkové náklady nevýrobkového výstuou
10

V odvetviach energeticky a materiálovo náročných môže spotrebovaný materiál tvoriť až 70%. Najvyššie úspory sú preto v spotrebovávaných materiáloch. Predtým než dôjde k vzniku odpadov, musí byť materiál zakúpený (obstarávacia cena), prepravený, manipulovaný a uskladnený (náklady skladovacieho hospodárstva, manipulácia a preprava). Neskôr spracovaný v rôznych stupňoch výroby (odpisy zariadení, pracovný čas, pomocné a prevádzkové látky, náklady na financovanie). Po vzniku odpadu je potrebné zobrať ho ako šrot, odpad rozdrviť, prepraviť, upraviť (niekedy opäť prepraviť, uskladniť) a konečne odstrániť. Za odpady sú hradené poplatky, ktoré predstavujú vysoké nákladové položky. Podnik tak platí tri krát za nevýrobkový výstup – pri nákupe, v priebehu výroby a pri uskladnení alebo likvidácii.

Suroviny

Suroviny sú hmoty, ktoré pri výrobnom procese prechádzajú úplne alebo čiastočne do výrobku. Vyplytvaný materiál bude väčšinou odstraňovaný ako pevný odpad. Ak je výrobok plynný, bude nevýrobkový výstup znečisťovať ovzdušie. Niektoré látky sa môžu dostať do odpadových vôd.

Obaly

Obaly slúžia k ochrane a preprave nakupovaného materiálu, tovarov a vlastných výrobkov. Určité percento sa stane vždy odpadom, či už nešetrným zaobchádzaním alebo prebaľovaním. Obaly sú spravidla dobre evidované a inventarizované. V mnohých podnikoch tvoria priamo jednotkové náklady výrobku. Obalový materiál od dodávateľa za obstarávaciu cenu, obvykle nie je sledovaný samostatne, aj keď podniku vznikajú dodatočné náklady s jeho odstraňovaním. Pokiaľ sa nejedná o vratné obaly, končia obaly väčšinou u obchodníkov, spotrebiteľov alebo ich podnik musí odstrániť sám.

Pomocné látky

Pomocné látky sú hmoty, ktoré prechádzajú tiež priamo do výrobku, ale netvoria jeho podstatu (laky a pod.). Mnohokrát nie sú samostatne sledované, ich množstvo však môže byť významné.

Prevádzkové látky

Prevádzkové látky sú hmoty, ktoré sú potrebné k prevádzke podniku ako celku (mazadlá, palivá, čistiace prostriedky, papier, látky pre laboratóriá a dielne a pod.). Môže sa však jednať o toxické a škodlivé látky, s ktorými treba zaobchádzať ako s nebezpečnými látkami. V malých a stredných podnikoch je praxou zaúčtovať prevádzkové látky už v okamihu nákupu ako spotreba materiálu. V takýchto prípadoch je už nemožné vystopovať ako sa s látkou zaobchádzalo. Možno konštatovať , že mnohé malé a stredné podniky vôbec neevidujú oleje, mazadlá, lepidlá, čistiace prostriedky a ostatné chemické látky samostatne v skladových evidenciách. Spotreba týchto látok je súčasťou režijných nákladov a je rozvrhovaná na základe podnikom zvolenej rozvrhovej základne. Podniky by mali sledovať a evidovať aspoň tie látky, ktoré musia byť odstraňované ako nebezpečný odpad.

Energia

Energia na vstupe a neužitočne spotrebovaná energia vo výrobe musí byť stanovená manažérom výroby. Dá sa zistiť pomocou faktúr.

Voda

Bilancia vody vychádza z množstva nakupovanej vody. Jej cena a množstvo sa ľahko zistí z faktúr. Treba však konečnú bilanciu opraviť o dodávky z vlastných zdrojov, dodávky povrchovej vody je nutné odhadnúť.

4. Prevádzkové náklady nevýrobkového výstupu

 

K cene materiálu je potrebné pridať ešte náklady vyplytvanej práce a kapitálu, ako aj odpisy zariadení a strojov na spracovanie nevýrobkového výstupu. Tieto náklady sú obvykle kalkulované na základe percentuálnej prirážky ku spotrebovanému materiálu v jednotlivých fázach.

5. Environmentálne výnosy

 

Environmentálne výnosy zahŕňajú napr. výnosy z recyklácie materiálov, výnosy získané predajom odpadu a štátne podpory a dotácie.

Podpory a dotácie

Sem patria napr. odmeny, ktoré podnik získal za svoj prístup k ŽP, daňové výhody, odložené alebo odpustené platby poplatkov a pod.

Iné výnosy

Do tohto oddielu patria výnosy z predaja využitého odpadu (z predaja látok zachytených filtračným zariadením, výnosy z predaja kalov i.). Rovnako sem patria výnosy z využitia odpadového tepla, z čistiarní odpadových vôd, ktorá upravuje odpadové vody aj pre externých zákazníkov.

Poznámky a zdroje:

[1] JASH, Ch. : Environmental Management Accounting Matrics, Procedures and Principles. UN Division for Sustainable Development, Expert working Group on Imroving the role of Government in the Promotion of Environmental Managerial Accounting. Washington D.C.. 1998.
[2] EPA : An Introduction to Environmental Accounting As a Business Management Tool: Key Concept and Terms. UN Environmental Protection Agency. Washington D.C.. 1995.
[3] JASH, Ch. : Environmental Management Accounting Matrics, Procedures and Principles. UN Division for Sustainable Development, Expert working Group on Imroving the role of Government in the Promotion of Environmental Managerial Accounting. 1998.
[4] JASH, Ch.: Environmental Management Accounting Matrics, Procedures and Principles. UN Division for Sustainable Development, Expert working Group on Imroving the role of Government in the Promotion of Environmental Managerial Accounting. Washington. 1998.

Print
 
Podniky

Hľadáte firmy s certifikátom ISO 14001?
Kliknite sem!

Produkty

Hľadáte certifikované ekoprodukty?
Kliknite sem!

Odkazy Etarget


Warning: simplexml_load_file(http://sk.search.etargetnet.com/generic/generic.php?ref=28241&xml=1&logo=0&q=SITEURL&keywords=eko%2C%20ekologia) [function.simplexml-load-file]: failed to open stream: HTTP request failed! HTTP/1.1 500 Internal Server Error in /home/do1266000/www_root/modules/mod_etarget.php on line 23

Warning: simplexml_load_file() [function.simplexml-load-file]: I/O warning : failed to load external entity "http://sk.search.etargetnet.com/generic/generic.php?ref=28241&xml=1&logo=0&q=SITEURL&keywords=eko%2C%20ekologia" in /home/do1266000/www_root/modules/mod_etarget.php on line 23
Ekologika.sk hlavný partner:
Ekofond.sk
Komunikační partneri:

IBM.sk

Guliwer web design studio
biologika